2012年會計職稱考試中級會計實務課件基礎班：第38講第十二章-第二節
分類: 認證考試
常識詞典
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發布 : 04-07
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3.以股票、債券等金融資產抵償債務
【例12－4】乙公司于20×9年7月1日銷售給甲公司一批產品，價款500000元，按購銷合同約定，甲公司應于20×9年10月1日前支付價款。至20×9年10月20日，甲公司尚未支付。由于甲公司發生財務困難，短期內無法償還債務。經過協商，乙公司同意甲公司以其所持有作為可供出售金融資產核算的某公司股票抵償債務。該股票賬面價值440000元，公允價值為450000元。乙公司為該項應收賬款提取了壞賬準備25000元。用于抵債的股票已于20×9年10月25日辦理了相關轉讓手續；乙公司將取得的股票作為可供出售金融資產核算。假定不考慮相關稅費和其他因素。
（1）甲公司（債務人）的賬務處理
計算債務重組利得：50000－450000＝50000（元）
轉讓股票收益：450000－440000＝10000（元）
借：應付賬款―乙公司500000
貸：可供出售金融資產―成本 440000
營業外收入―債務重組利得50000（第1個差額）
投資收益 10000（第2個差額）
（2）乙公司（債權人）的賬務處理
計算債務重組損失：500000－450000－25000＝25000（元）
借：可供出售金融資產 450000（公允價值）
壞賬準備 25000
營業外支出―債務重組損失25000（倒擠出借差）
貸：應收賬款―甲公司500000
【補充例題·單選題】（2009年）（2011年）
下列各項以非現金資產清償全部債務的債務重組中，屬于債務人債務重組利得的是（ ）。
A.非現金資產賬面價值小于其公允價值的差額
B.非現金資產賬面價值大于其公允價值的差額
C.非現金資產公允價值小于重組債務賬面價值的差額
D.非現金資產賬面價值小于重組債務賬面價值的差額
【正確答案】C
【答案解析】債務人以非現金資產清償債務的，應當在符合金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值和轉讓非現金資產的公允價值之間的差額計入營業外收入（債務重組利得）。
二、將債務轉為資本
1.債務人為股份有限公司時，應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將債權人因放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本；股份的公允價值總額（市價）與股本之間的差額計入資本公積（股本溢價）。重組債務的賬面價值超過股份的公允價值總額的差額，作為債務重組利得計入當期營業外收入。
2.債務人為其他企業時，應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將債權人因放棄債權而享有的股權份額確認為實收資本；股權的公允價值與實收資本之間的差額計入資本公積（資本溢價）。重組債務賬面價值超過股權的公允價值的差額，作為債務重組利得計人當期營業外收入。
3.債權人應當在滿足金融資產終止確認條件時，終止確認重組債權，并將因放棄債權而享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額確認為債務重組損失，計入營業外支出。
債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，作為債務重組損失計入營業外支出。
【例12—5】20×9年2月10日，乙公司銷售一批材料給甲公司，價款200000元（包括應收取的增值稅稅額），合同約定6個月后結清款項。6個月后，由于甲公司發生財務困難，無法支付該價款，與乙公司協商進行債務重組。經雙方協議，乙公司同意甲公司將該債務轉為甲公司的股份。乙公司對該項應收賬款計提了壞賬準備10000元，轉股后甲公司注冊資本為5000000元，抵債股權占甲公司注冊資本的2%。債務重組日，抵債股權的公允價值為152000元。20×9年11月10日，相關手續辦理完畢。假定不考慮其他相關稅費。
【正確答案】
（1）甲公司（債務人）的賬務處理
計算應計入資本公積的金額：152000－5000000×2%＝52000（元）
計算債務重組利得：200000－152000＝48000（元）
借：應付賬款——乙公司200000
貸：實收資本——乙公司 100000（500萬×2%）
資本公積——資本溢價52000（公允價值152000-實收資本）
營業外收入——債務重組利得48000（債務200000-股權的公允價值152000）
（2）乙公司（債權人）的財務處理
計算債務重組損失：200000－152000－10000＝38000（元）
借：長期股權投資——甲公司152000
壞賬準備 10000
營業外支出——債務重組損失38000
貸：應收賬款——甲公司200000
三、修改其他債務條件
或有應付（或應收）金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應付（或應收）金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。
（一）不涉及或有應付（或應收）金額的債務重組
（1）債務人應當將重組債務的賬面價值大于重組后債務的入賬價值的差額作為債務重組利得，計入營業外收入。（舊債-新債）
（2）債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權賬面價值之間的差額確認為債務重組損失，計入營業外支出。（舊債-新債）
如債權人已對該項債權計提壞賬準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分作為債務重組損失計入營業外支出。
【例12－6】乙銀行20×9年12月31日應收甲公司貸款的賬面余額為10700000元，其中，700000元為累計應收的利息，貸款年利率7%。由于甲公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于20×9年12月31日到期的貸款，經雙方協商，于2×10年1月1日進行債務重組。
乙銀行同意將貸款本金減至8000000元，免去債務人所欠的全部利息；將利率從7%降低到5%（等于實際利率），并將債務到期日延長至2×11年12月31日（延期2年），利息按年支付。該項債務重組協議從協議簽訂日起開始實施。
乙銀行為該項貸款計提了500000元貸款減值準備。
【正確答案】
（1）甲公司（債務人）賬務處理
2×10年1月1日，計算債務重組利得：10700000－8000000＝2700000（元）
借：長期借款——乙銀行10700000
貸：長期借款——債務重組——乙銀行 8000000
營業外收入——債務重組利得 2700000（舊債-新債）
2×10年12月31日，計提和支付利息（第一年年末）
借：財務費用 400000（800萬*5%）
貸：應付利息——乙銀行400000
借：應付利息——乙銀行400000
貸：銀行存款 400000
2×11年12月31日，償還本金及最后一年利息（第二年年末）
借：財務費用 400000
貸：應付利息——乙銀行400000
借：長期借款——債務重組——乙銀行 8000000
應付利息——乙銀行400000
貸：銀行存款8400000
（2）乙銀行（債權人）的賬務處理（科目特殊）
2×10年1月1日，計算債務重組損失
=10700000－8000000－500000＝2200000（元）
借：長期貸款——債務重組——甲公司——本金 8000000
貸款減值準備 500000
營業外支出——債務重組損失 2200000
貸：長期貸款——甲公司——本金、利息調整、應付利息10700000
2×10年12月31日，收到利息（第一年年末）
借：吸收存款——甲公司400000（800萬*5%）
貸：利息收入 400000
2×11年12月31日，收到本金及最后一年利息（第二年年末）
借：吸收存款——甲公司 8400000
貸：長期貸款——債務重組——甲公司——本金 8000000
利息收入 400000
【補充例題·單選題】（2007年）
2007年3月31日甲公司應付某金融機構一筆貸款100萬元到期，因發生財務困難，短期內無法支付，當日，甲公司與金融機構簽訂債務重組協議，約定減免甲公司債務的20%，其余部分延期兩年支付，年利率為5%（相當于實際利率）利息按年支付。金融機構已為該項貸款計提了10萬元呆賬準備，假定不考慮其他因素，甲公司在該項債務重組業務中確認的債務重組利得為（ ）萬元。
A.10
B.12
C.16
D.20
【正確答案】D
【答案解析】
甲公司的分錄為：
借：長期借款100
貸：長期借款——債務重組80
營業外收入——債務重組利得 20
（二）涉及或有應付（或應收）的債務重組
（1）債務人
修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，作為債務重組利得，計入營業外收入。
借：應付賬款
貸：應付賬款-債務重組
預計負債
營業外收入（倒擠）
或有應付金額在隨后會計期間沒有發生的，企業應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業外收入。
借：預計負債
貸：營業外收入
（2）債權人
修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。只有在或有應收金額實際發生時，才計入當期損益。
【補充例題·多選題】（2009年）
下列各項中，屬于債務重組日債務人應計入重組后負債賬面價值的有（ ）。
A.債權人同意減免的債務
B.債務人在未來期間應付的債務本金
C.債務人在未來期間應付的債務利息
D.債務人符合預計負債確認條件的或有應付金額
【正確答案】BD
【答案解析】選項A，減免的那部分債務不計入重組后負債賬面價值；選項C，債務人在未來期間應付的債務利息，不影響未來期間的“應付賬款——債務重組”科目的金額，在實際發生時直接確認財務費用
【補充例題·多選題】（2010年）
下列關于債務重組會計處理的表述中，正確的有（ ）。
A.債權人將很可能發生的或有應收金額確認為應收債權
B.債權人收到的原未確認的或有應收金額計入當期損益
C.債務人將很可能發生的或有應付金額確認為預計負債
D.債務人確認的或有應付金額在隨后不需支付時轉入當期損益
【正確答案】BCD
【答案解析】債務重組中，對債權人而言，若債務重組過程中涉及或有應收金額，不應當確認或有應收金額，實際發生時計入當期損益。對債務人而言，如債務重組過程中涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項中有關預計負債的確認條件的，債務人應將該或有應付金額確認為預計負債，日后沒有發生時，轉入當期損益（營業外收入）。
四、以上三種方式的組合方式
【例12－7】20×9年1月10日，乙公司銷售一批產品給甲公司，價款1300000元（包括應收取的增值稅稅額）。至20×9年12月31日，乙公司對該應收賬款計提的壞賬準備為18000元。由于甲公司發生財務困難，無法償還債務，與乙公司協商進行債務重組。2×10年1月1日，甲公司與乙公司達成債務重組協議如下：
（1）甲公司以材料一批償還部分債務。該批材料的賬面價值為280000元（未提取跌價準備），公允價值為300000元，適用增值稅率為17%。假定材料同日送抵乙公司，甲公司開出增值稅專用發票，乙公司將該批材料作為原材料驗收入庫。
（2）將250000元的債務轉為甲公司的股份，其中50000元為股份面值。假定股份轉讓手續同日辦理完畢，乙公司將其作為長期股權投資核算。
（3）乙公司同意減免甲公司所負全部債務扣除實物抵債和股權抵債后剩余債務的40%，其余債務的償還期延長至2×10年6月30日。（延長半年）
（1）甲公司（債務人）賬務處理
債務重組后債務的公允價值
＝［1300000－300000×（1＋17%）－250000］×（1－40%）
＝419400（元）
借：應付賬款——乙公司1300000（舊債）
貸：其他業務收入——銷售××材料300000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 51000
股本50000
資本公積——股本溢價200000（250000-50000）
應付賬款——債務重組——乙公司 419400（新債）
營業外收入——債務重組利得 279600（倒擠）
同時，
借：其他業務成本——銷售××材料 280000
貸：原材料——××材料280000
半年后：
借：應付賬款——債務重組——乙公司 419400（新債）
貸：銀行存款419400
（2）乙公司（債權人）的賬務處理
債務重組損失＝1300000－351000－250000－419400－18000＝261600（元）
借：原材料——××材料 300000（公允價值）
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 51000
長期股權投資——甲公司 250000（公允價值）
應收賬款——債務重組——甲公司 419400（新債權）
壞賬準備18000
營業外支出——債務重組損失 261600（倒擠）
貸：應收賬款——甲公司1300000 （舊債權）
半年后：
借：銀行存款419400
貸：應收賬款——債務重組——乙公司 419400（新債權）
