2012年會計職稱考試中級會計實務課件基礎班：第32講第十一章-第一節：長期負債(三)
分類: 認證考試
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2.企業（承租人）對融資租賃的會計處理
（1）租賃期開始日的會計處理
租賃期開始日是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期，表明租賃行為的開始。
企業采用融資租賃方式租入的固定資產，應在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用，作為租入資產的入賬價值，借記“固定資產”等科目，按最低租賃付款額，貸記“長期應付款”科目，按發生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。
分錄如下：
借：固定資產=min（資產的公允價值，最低租賃付款額現值）+初始直接費用
未確認融資費用（倒擠）
貨：長期應付款（不折現的應付款）
銀行存款（支付的初始直接費用）
承租人發生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承租人發生的初始直接費用，應當計入租入資產價值。
折現率選擇：承租人在計算最低租賃付款額的現值時，
（1）能夠取得出租人的租賃內含利率的，應當采用租賃內含利率作為折現率。
（2）否則，應當采用租賃合同規定的利率作為折現率。
（3）企業無法取得出租人的租賃內含利率且租賃合同沒有規定利率的，應當采用同期銀行貸款利率作為折現率。
（2）未確認融資費用的分攤
承租人應當采用實際利率法分攤未確認的融資費用。
未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況：
A、當以最低租賃付款額現值為入賬價值時
①以出租人的租賃內含利率為折現率將最低租賃付款額折現、且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將租賃內含利率作為未確認融資費用的分攤率。
②以合同規定利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將合同規定利率作為未確認融資費用的分攤率。
③以銀行同期貸款利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。
結論：以上三種折現率是什么，分攤率就是什么
B、以租賃資產公允價值為入賬價值
④以租賃資產公允價值為入賬價值，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現值等于租賃資產公允價值的折現率。
擔保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值。除此之外，擔保人還可能是與承租人和出租人均無關、但在財務上有能力擔保的第三方，如擔保公司，此時的擔保余值是針對出租人而言的。
承租方：（2個）自己、第三方
出租方：（3個）自己、承租人、第三方、
（3）履約成本的會計處理
履約成本，是指租賃期內為租賃資產支付的各種使用費用，如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。承租人發生的履約成本通常應計入當期損益（管理費用）。
（4）或有租金的會計處理
或有租金是指金額不固定，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數等）為依據計算的租金。（銷售費用或財務費用）
（5）租賃期屆滿時的會計處理
租賃期屆滿時，承租人通常對租賃資產的處理有三種情況：返還、優惠續租和留購。
①返還租賃資產
租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產時，分錄通常為：
借：長期應付款——應付融資租賃款（承租人或與其有關的第三方擔保余值）
累計折舊
貸：固定資產——融資租入固定資產
②優惠續租租賃資產
如果租賃期屆滿時沒有續租，根據租賃協議規定須向出租人支付違約金時
借：營業外支出
貸：銀行存款
③留購租賃資產
在承租人享有優惠購買選擇權的情況下，支付購買價款時，
借：長期應付款——應付融資租賃款（支付購買價款時）
貸：銀行存款
同時，將固定資產從“融資租入固定資產”明細科目轉入有關明細科目。
借：固定資產——生產經營用固定資產
貸：固定資產——融資租入固定資產
【例11-4】2×11年12月28日（租賃開始日），A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，合同主要條款如下：
（1）租賃標的物：數控機床。（提折舊時計入制造費用）
（2）租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產車間之日（即2×12年1月1日）（下月提折舊）。
（3）租賃期：從租賃期開始日算起36個月（即2×12年1月1日～2×14年12月31日）。
（4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900000元。
（5）該機床在2×12年1月1日的公允價值為2500000元。（應該是租賃開始日）
（6）租賃合同規定的利率為8%（年利率）。
（7）該機床為全新設備，估計使用年限為5年。不需要安裝調試，采用年限平均法計提折舊。
（8）2×13年和2×14年，A公司每年按該機床所生產的產品年銷售收入的1%向B公司支付經營分享收入。（或有租金）
A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生可歸屬于租賃項目的手續費、差旅費9800元（初始直接費用），2×13年和2×14年，A公司使用該數控機床生產產品的銷售收入分別為8000000元和10000000元。
2×13年12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的維護費2800元。（履約成本）
2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司。
A公司（承租人）的會計處理如下：
（1）租賃開始日的會計處理。
第一步，判斷租賃類型。
租賃期3年，租賃資產使用壽命5年，3/5＝60%＜75%，不符合第3條判斷標準。
最低租賃付款額=各期租金之和+承租方的擔保余額
=900000×3+0=2700000萬元
最低租賃付款額的現值
=900000×（P/A，8%，3）=2319390元
最低租賃付款額的現值為2319390元大于租賃資產公允價值的90%，即2250000元（2500000元×90%），滿足融資租賃的第4條判斷標準，因此A公司應當將該項租賃認定為融資租賃。
第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產入賬價值。
根據公允價值與最低租賃付款額現值孰低原則，租賃資產的入賬價值應為其折現值
2319390元＋初始直接費用9800元,即2329190元。
第三步，計算未確認融資費用。
未確認融資費用＝最低租賃付款額－最低租賃付款額現值＝2700000－2319390
＝380610（元）
第四步，進行具體賬務處理。
2×12年1月1日
借：固定資產——融資租入固定資產——數控機床 2329190（2319390+9800）
未確認融資費用 380610（倒擠）
貸：長期應付款——B公司——應付融資租賃款2700000（90萬×3年）
銀行存款 9800（支付初始直接費用）
（2）分攤未確認融資費用的會計處理。
第一步，確定融資費用分攤率。
由于租賃資產入賬價值為其最低租賃付款額的折現值，因此該折現率就是其融資費用分攤率，即8%。
表2 單位：元
日 期租 金確認的融資費用應付本金減少應付本金余額①②③＝期初⑤×8%④＝②－③期末⑤＝期初⑤－④（1）2×12.1.1 2319390（2）2×12.12.31900000185551.2714448.81604941.2（3）2×13.12.31900000128395.3771604.7833336.5（4）2×14.12.3190000066663.5*833336.50合 計27000003806102319390 *尾數調整：900000-833336.5=66663.5（元）
租入時：未償還的本金=2319390元（千萬注意：不含初始直接費用）
第二步，進行具體賬務處理。
2×12年12月31日，支付第1期租金時
借：長期應付款——B公司——應付融資租賃款 900000
貸：銀行存款 900000
本期支付的款項中：
A、屬于償還的利息=2319390×8%=185551.20元
B、屬于償還的本金=900000-185551.20=714448.80元
由此得出結論：未償還的本金=2319390-714448.80=1604941.2元
2×12年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時
每月財務費用＝185551.2÷12＝15462.6（元）
借：財務費用 15462.6
貸：未確認融資費用15462.6
2×12年2月至12月，每月計提折舊時（當月增加下月提折舊，本年提11個月）
每月折舊費用＝2329190÷（3×12－1）＝66548.29（元），下同
借：制造費用 66548.29
貸：累計折舊 66548.29
2×13年12月31日，支付第2期租金時
借：長期應付款——B公司——應付融資租賃款 900000
貸：銀行存款 900000
本期支付的款項中：
屬于償還的利息=1604941.2×8%=128395.30元屬于償還的本金=900000-128395.30=771604.70元由此得出結論：未償還的本金=1604941.2-771604.70=833336.50元
2×13年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時
每月財務費用＝128395.3÷12＝10699.61（元）
借：財務費用 10699.61
貸：未確認融資費用10699.61
2×14年12月31日，支付第3期租金時
借：長期應付款——B公司——應付融資租賃款 900000
貸：銀行存款 900000
本期支付的款項中：
屬于償還的本金=833336.50元屬于償還的利息=900000-833336.50元=66663.50元2×14年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時
每月財務費用＝66663.5÷12＝5555.29（元）
借：財務費用 5555.29
貸：未確認融資費用5555.29
（3）履約成本的會計處理
2×13年12月31日，A公司發生該機床的維護費2800元時
借：管理費用 2800
貸：銀行存款 2800
（4）或有租金的會計處理
2×13年12月31日，根據合同規定，A公司應向B公司支付經營分享收入80000元
借：銷售費用80000（8000000×1%）
貸：其他應付款——B公司 80000
2×14年12月31日，根據合同規定，A公司應向B公司支付經營分享收入100000元
借：銷售費用 100000（10000000×1%）
貸：其他應付款——B公司100000
（5）租賃期屆滿時的會計處理
2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司時
借：累計折舊 2329190
貸：固定資產——融資租入固定資產——數控機床 2329190
【補充例題·單選題】（2007年）
甲企業以融資租賃方式租入N設備，該設備的公允價值是100萬元，最低租賃付款額的現值是93萬元，甲企業在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發生的手續費、律師費等合計為2萬元。甲企業該項融資租入固定資產的入賬價值為（ ）萬元。
A.93
B.95
C.100
D.102
【正確答案】B
【答案解析】甲企業該融資租入固定資產的入賬價值＝93＋2＝95（萬元）
（二）具有融資性質的延期付款購買資產（分期付款）
所購資產的成本應當以延期支付購買價款的現值為基礎確定。企業購入資產超過正常信用條件延期付款實質上具有融資性質時，應按購買價款的現值，借記“固定資產”、“在建工程”等科目，按應支付的價款總額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。按期支付價款，借記“長期應付款”科目，貸記“銀行存款”科目。
【補充例題·判斷題】（2008年）
企業購入不需要安裝的生產設備，購買價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，應當以購買價款的現值為基礎確定其成本。（ ）
【正確答案】√
【答案解析】購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本應當以購買價款的現值為基礎確定。
