第二節 固定資產的后續計量
一、固定資產折舊
應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計金額。
應提折舊額=原值-凈殘值-減值準備（一）固定資產折舊范圍
除以下情況外，企業應對
所有的固定資產計提折舊：
1.已提足折舊仍繼續使用的固定資產；
2.按照規定單獨估價作為固定資產入賬的土地（歷史遺留問題）。
補充知識點：
未使用、不需用的固定資產照提折舊。處于更新改造過程停止使用的固定資產，應將其賬面價值轉入在建工程，
不再計提折舊。更新改造項目達到預定可使用狀態轉為固定資產后，再
按照重新確定的折舊方法和該項固定資產尚可使用年限計提折舊。（
教材第24頁第2自然段）
（二）固定資產折舊方法
企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法。可選用的折舊方法包括
年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。其中，
雙倍余額遞減法和年數總和法是加速折舊法。固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。
1.年限平均法
年限平均法，又稱直線法。
年折舊率＝（1－預計凈殘值率）÷預計使用年限（年）×100%
月折舊率＝年折舊率÷12
月折舊額＝固定資產原價×月折舊率
【補充例題】一座廠房原值50萬元，預計使用20年，殘值率為2%，計算月折舊額。
【正確答案】年折舊率＝（1－2%）÷20×100%＝4.9%
月折舊率＝4.9%÷12＝0.41%
月折舊額＝500 000×0.41%＝2 050（元）
2.工作量法
單位工作量折舊額＝固定資產原價×（1－預計凈殘值率）/預計總工作量
某項固定資產月折舊額＝該項固定資產當月工作量×單位工作量折舊額
【補充例題】
某企業一輛卡車原價60 000元，預計總里程為500 000公里，預計凈殘值率為5%，本月行駛400公里，計算當月應提的折舊額。
【正確答案】
單位工作量折舊額＝60 000×（1－5%）/500 000＝0.114（元）
當月折舊額＝0.114×400＝45.6（元）
3.雙倍余額遞減法
雙倍余額遞減法是指在
不考慮固定資產預計凈殘值的情況下，根據每期期初固定資產原價減去累計折舊后的金額和雙倍的直線法折舊率計算固定資產折舊的一種方法。應在其折舊年限到期前兩年內，將固定資產凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。計算公式如下：
年折舊率＝2/預計使用壽命（年）×100%
【補充例題】
某企業一項固定資產的原價為20 000元，預計使用年限為5年，預計凈殘值200元。按雙倍余額遞減法計算折舊，每年的折舊額計算如下：
【正確答案】
雙倍余額遞減折舊率＝2/5×100%＝40%
第一年應提的折舊額＝20 000×40%＝8 000（元）
第二年應提的折舊額＝（20 000－8 000）×40%＝4 800（元）
第三年應提的折舊額＝（20 000－8 000－4 800）×40%＝2 880（元）
第四、第五年的年折舊額＝（20 000－8 000－4 800－2 880－200）÷2＝2 060（元）
假設上例中，該固定資產是2010年8月購入的，那么應該從9月開始計提折舊。折舊年度就是9月1日到次年9月1日。
那么2010年的折舊就是2010年9月1日到2010年12月31日的金額，
2010年折舊＝8 000×4/12＝2 666.67（元）
2011年折舊＝8 000×8/12＋4 800×4/12＝6 933.33（元）
2012年折舊＝4 800×8/12＋2 880×4/12＝4 160（元）
4.年數總和法
年折舊率＝尚可使用壽命/預計使用年限的年數總和N*（N+1）/2）×100%
【補充例題】接上例，假如采用年數總和法，每年折舊額的計算如下：
【正確答案】
第一年折舊額＝（20 000－200）×5/15＝6 600（元）
第二年折舊額＝（20 000－200）×4/15＝5 280（元）
第三年折舊額＝（20 000－200）×3/15＝3 960（元）
第四年折舊額＝（20 000－200）×2/15＝2 640（元）
第五年折舊額＝（20 000－200）×1/15＝1 320（元）
企業應當
按月計提固定資產折舊，當月增加的固定資產，
當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。基本生產車間使用的固定資產，其計提的折舊應計入
制造費用，并最終計入所生產產品成本；
管理部門使用的固定資產，其計提的折舊應計入
管理費用；
銷售部門使用的固定資產，其計提的折舊應計入
銷售費用；未使用固定資產，其計提的折舊應計入
管理費用等。
借：制造費用
管理費用
銷售費用
貸：累計折舊
（三）固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的復核
企業至少應當于每年年度終了，對
固定資產的使用壽命和預計凈殘值進行復核。如果固定資產的使用壽命、預計凈殘值的預期數與原先估計數有差異的，應當相應調整固定資產使用壽命、預計凈殘值，并按照
會計估計變更的有關規定進行處理。
在固定資產使用過程中，與其有關的經濟利益預期實現方式也可能發生重大變化，在這種情況下，企業也應相應改變固定資產折舊方法，并按照
會計估計變更的有關規定進行處理。
【補充例題·判斷題】（2005年）
固定資產折舊方法變更應作為會計政策變更進行會計處理。（?。?br />【正確答案】×
二、固定資產后續支出
（一）資本化的后續支出（改良、改擴建、更新改造）
固定資產發生的可資本化的后續支出，
通過“在建工程”科目核算。待更新改造等工程完工并達到預定可使用狀態時，再從在建工程轉為固定資產，并按
重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊。
【例3-5】甲公司是一家飲料生產企業，有關業務資料如下：
（1）20×9年12月，該公司自行建成了一條飲料生產線并投入使用，建造成本為600 000元;采用年限平均法計提折舊;預計凈殘值率為固定資產原價的3%，預計使用年限為6年。
（2）2×11年12月31日，由于生產的產品適銷對路，現有這條飲料生產線的生產能力已難以滿足公司生產發展的需要，但若新建生產線成本過高，周期過長，于是公司決定對現有生產線進行改擴建，以提高其生產能力。假定該生產線未發生過減值。
（3）至2×12年4月30日，完成了對這條生產線的改擴建工程，達到預定可使用狀態。改擴建過程中發生以下支出：用銀行存款購買工程物資一批，增值稅專用發票上注明的價款為210 000元，增值稅稅額為35 700元，已全部用于改擴建工程，發生有關人員薪酬84 000元。
（4）該生產線改擴建工程達到預定可使用可使用狀態后，大大提高了生產能力，預計尚可使用年限為7年，假定改擴建后的生產線的預計凈殘值率為改擴建后其賬面價值的4%，折舊方法仍為年限平均法。
假定甲公司按年度計提固定資產折舊，為簡化計算過程，整個過程不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下：
【正確答案】
（1）本例中，飲料生產線改擴建后生產能力大大提高，能夠為企來帶來更多的經濟利益，改擴建的支出金額也能可靠計量，因此該后續支出符合固定資產的確認條件，應計固定資產的成本。
固定資產后續支出發生前，該條飲料生產線的應計折舊額＝600 000×（1—3%）＝582 000（元）
年折舊額＝582 000÷6＝97 000（元）
2×10年1月1日至2×11年12月31日兩年間，各年計提固定資產折舊
借：制造費用 97 000
貸：累計折舊 97 000
（2）2×11年12月31日，將該生產線的賬面價值406 000元600 000—（97 000×2）轉入在建工程
借：在建工程——飲料生產線 406 000
累計折舊 194 000
貸：固定資產——飲料生產線 600 000
（3）發生改擴建工程支出
借：工程物資 210 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 35 700
貸：銀行存款 245 700
注意：按照現行規定，因工程物資是用于生產經營用固定資產（動產），故其增值稅可以抵扣，不計入成本。
借：在建工程——飲料生產線 294 000
貸：工程物資 210 000
應付職工薪酬 84 000
（4）2×12年4月30日，生產線改擴建工程達到預定可使用狀態，轉為固定資產
借：固定資產——飲料生產線 700 000
貸：在建工程 ——飲料生產線 700 000
（5）2×12年4月30日，轉為固定資產后，按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊
應計折舊額＝700 000×（1—4%）＝672 000（元）
月折舊額=672 000÷（7×12）＝8 000（元）
2×12年應計提的折舊額為64 000元（8 000×8），會計分錄為：
借：制造費用 64 000
貸：累計折舊 64 000
2×13年至2×18年每年應計提的折舊額為96 000元（8 000×12），會計分錄為：
借：制造費用 96 000
貸：累計折舊 96 000
2×19年應計提的折舊額為32 000元（8 000×4），會計分錄為：
借：制造費用 32 000
貸：累計折舊 32 000
企業在發生可資本化的固定資產后續支出時，可能涉及替換固定資產的某個組成部分。在這種情況下，當發生的后續支出符合固定資產確認條件時，應將其計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。
【例3-6】20×9年6月30日，甲公司一臺生產用升降機械出現故障，經檢修發現其中的電動機磨損嚴重，需要更換。該升降機購買于20×5年6月30日，甲公司已將其整體作為一項固定資產進行了確認，原價400 000元（其中的電動機在20×5年6月30日的市場價格為85 000），預計凈殘值為0，預計使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊。為繼續使用該升降機械并提高工作效率，甲公司決定于對其進行改造，為此購買了一臺更大功率的電動機代替原電動機。新購置電動機的價款為82 000元，增值稅額為13 940元，款項已通過銀行轉賬支付；改造過程中，輔助生產車間提供了勞務支出15 000元。
假定原電動機磨損嚴重，沒有任何價值，不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理為：
【正確答案】
（1）固定資產轉入在建工程
本例中的更新改造支出符合固定資產的確認條件，應予以資本化；同時應終止確認原電動機價值；20×9年6月30日，原電動機的價值＝85 000—（85 000÷10）×4＝51 000（元）
借：營業外支出——處置非流動資產損失 51 000
在建工程——升降機械 189 000
累計折舊——升降機械?。?00 000÷10×4）160 000
貸：固定資產——升降機械 400 000
（2）更新改造支出
借：工程物資——新電動機 82 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13 940
貸：銀行存款 95 940
借：在建工程——升降機械 97 000
貸：工程物資——新電動機 82 000
生產成本——輔助生產成本 15 000
（3）在建工程轉回固定成本
借：固定資產——升降機械 286 000
貸：在建工程——升降機械 286 000
企業對固定資產進行定期檢查發生的大修理費用，符合資本化條件的，可以計入固定資產成本，不符合資本化條件的，計入當期損益。
（二）費用化的后續支出（日常修理）
固定資產的日常維護支出只是確保固定資產的正常工作狀況，應在發生時計入當期管理費用或銷售費用（
車間固定資產修理費也計入管理費用，不允許計入制造費用；銷售部門的固定資產修理費計入銷售費用，除此之外一般計入管理費用）。
經營租入固定資產發生的改良支出，
應通過“長期待攤費用”科目核算，并在
剩余租賃期與
租賃資產尚可使用年限兩者中較短的期間內，采用合理的方法進行攤銷。
第三節 固定資產處置
一、固定資產
終止確認的條件（貸：固定資產）
固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：
1.該固定資產處于處置狀態。
2.該固定資產預期通過使用或處置
不能產生經濟利益。
【補充例題·判斷題】（2010年）
固定資產處于處置狀態或者預期通過使用或處置不能產生經濟利益的，應予終止確認。（?。?br />【正確答案】√
【答案解析】固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：
（1）該固定資產處于處置狀態；
（2）該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。
二、固定資產處置的會計處理
固定資產處置一般通過“固定資產清理”科目進行核算（除固定資產盤虧之外）。
【提示】固定資產盤虧應該計入“待處理財產損溢”。
固定資產出售、報廢或毀損的會計處理
固定資產清理：平時不利的記借方，有利的記貸方，最后轉損益）1.固定資產轉入清理
出售、報廢或毀損的固定資產轉入清理時，按固定資產賬面價值，借記“固定資產清理”科目，按已計提的累計折舊，借記“累計折舊”科目，按已計提的減值準備，借記“固定資產減值準備”科目，按固定資產原價，貸記“固定資產”科目。
2.發生的清理費用
固定資產清理過程中發生的相關稅費及其他費用，借記“固定資產清理”科目，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目。
3.出售收入、殘料等的處理
企業收回出售固定資產的價款、殘料價值和變價收入等，應沖減清理支出，借記“銀行存款”、“原材料”等科目，貸記“固定資產清理”、
“應交稅費——應交增值稅”等科目。
4.保險賠償的處理
企業計算或收到的應由保險公司或過失人賠償的損失，應借記“其他應收款”、“銀行存款”等科目，貸記“固定資產清理”科目。
5.清理凈損益的處理
固定資產清理完成后：
（1）屬于生產經營期間
正常的處理損失，借記“營業外支出——處置非流動資產損失”科目，貸記“固定資產清理”科目；屬于自然災害等
非正常原因造成的損失，借記“營業外支出——非常損失”科目，貸記“固定資產清理”科目。
（2）固定資產清理完成后的凈收益，借記“固定資產清理”科目，貸記“營業外收入”科目。
